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摘 要： 摘要：我國政府會計還應制定統一的《政府單位會計制度》，從會計主體和報告主體的角度出發，對單位全部業務的會計記錄和報告編制等做出具體規定。目前我國執行的《財政總預算會計制度》,行政單位會計制度》和《事業單位會計制度》，三者處于平行地位。這種三
摘要：我國政府會計還應制定統一的《政府單位會計制度》，從會計主體和報告主體的角度出發，對單位全部業務的會計記錄和報告編制等做出具體規定。目前我國執行的《財政總預算會計制度》,行政單位會計制度》和《事業單位會計制度》，三者處于平行地位。這種“三足鼎立”、各自獨立分離的預算會計制度規范體系與我國傳統的財政管理體制有關。
關鍵詞：預算會計,會計管理,經濟發展
以前，財政資金的運用實際經歷了財政資金入庫、撥款階段和財政資金在各個行政事業單位具體耗用階段。為核算這兩個階段中財政資金的運動相應形成了財政總預算會計和行政事業單位會計，它們各自具有獨立的會計要素和核算范圍。但隨著部門預算的實施打破了預算內外資金的劃分，而國庫集中收付和政府集中采購的實施又將行政事業單位中財政資金的使用和財政總預算資金的撥款階段合二為一，財政資金運動逐漸由兩階段運動轉為統一循環。因此，可以將《財政總預算會計制度》、《行政單位會計制度》及《事業單位會計制度》合并制定《政府單位會計制度》，根據具體業務以及財政資金的運用對政府部門和單位的會計業務和報告編制做出具體規定。
國際貨幣基金組織(IMF)在其一份研究報告中指出，“采用權責發生制會計應當被視為廣泛的預算體系改革的有機組成部分”，“執行以權責發生制為基礎的政府會計體系，可能是保證公共部門管理全面轉軌的惟一一條值得走的路徑。”西方國家近年來相繼對政府會計的核算基礎進行了改革，其中尤以澳大利亞和新西蘭改革最徹底，取得了較好的效果。但不可否認的是，在那些實行完全權責發生制的國家中，也不可避免的出現了改革成本高昂、影響信息需求以及審計機構不予認同等諸多問題。目前，我國預算單位會計核算基礎以收付實現制為主，政府和行政單位采取完全的收付實現制，而國有事業單位也是以收付實現制為主，同時對經營性收支業務允許采取權責發生制核算基礎。研究表明我國目前政府會計核算、報告中存在的若干問題大多與實行收付實現制有關系，我國政府會計需要引入權責發生制。
財務報告是會計工作對會計數據經搜集、整理、加工而形成的最終成果，是會計主體向各利益相關者提供財務信息的基本文件。而政府財務報告是政府會計信息的載體，也是披露政府會計綜合信息的一種規范化方式。在我國預算會計制度的相關規定下，我國目前實際上只有預算會計報告，而沒有真正意義上的政府財務報告。而我國現行的預算會計報告無法提供政府部門財務狀況、資金使用情況以及政府受托責任履行情況等方面的財務信息，無法滿足公共管理的需要，因此必須進行根本性的改革，建立一個能夠全面完整的反映政府財務收支活動情況、財務狀況、公共資金使用情況及政府履行受托責任情況的綜合性會計報告。在我國今后的政府會計改革進程中，應圍繞政府財務報告這一核心內容，著手研究建立更加全面的政府財務報告制度，增加政府活動的透明度。
我國的具體國情決定了我國預算會計制度的改革將是一項長期而艱巨的任務，勢必會經歷一個相當長的時期。筆者今后會繼續關注預算單位會計改革的發展及趨勢，并結合工作實踐，繼續研究公共財政體制改革、政府職能改革等對預算單位會計提出的新要求以及對預算會計信息的新需求，并努力研究應對這些新變化的具體對策。
行政管理費一直居高不下[]。究其原因主要是因為我國行政單位會計制度忽視了行政單位的成本核算及控制，以致我國政府成本長期居高不下，政府規模迅速膨脹，政府工作效率普遍低下。要降低行政成本，一方面要轉變政府職能，縮小政府規模，精簡政府機構;另一方面，則要提高政府行政管理能力，減少鋪張浪費等不必要支出。根據我國現階段具體國情和行政單位現狀，加強成本核算管理，降低行政管理成本，提高行政工作效率，對我國目前建設“廉價政府”也有重要的現實意義。事業單位會計核算中由于通常業務均采用收付實現制基礎，只有經營性收支業務采用權責發生制基礎，而且成本核算的內容也比較簡單，操作不規范，因此，事業單位會計無法提供合理的成本數據，無法為事業單位管理層制定決策提供依據，也無法為上級主管部門實施有效的監管、預算審批等提供依據。
通常預算單位的收入支出活動應嚴格按照經過各級財政部門或上級主管部門批準的預算編制執行，但是目前預算單位中預算的編制與執行脫節的現象比較普遍。有的單位把預算當作申請財政性資金的一種手段，在預算獲得批準后，就束之高閣，在實際支出資金時也很少考慮預算的問題，這樣，年終難免會造成預算與決算“兩張皮”[]的現象。這樣做不僅違反《預算法》的有關規定，而且加大了資金支出的隨意性，甚至會造成財政性資金的浪費。預算約束力有待加強。在受訪預算單位中，約80%的受訪單位年度收入規模和年度支出規模變動幅度不大，約77.03%的受訪預算單位建立了“年度預算收支管理制度”，但是僅有不到50%的單位能夠嚴格執行這一制度，可見在許多預算單位中預算編制、執行的嚴肅性還有待提高。
目前我國對預算單位財務報告的具體規定如下：《行政單位會計制度》中規定行政單位會計報表應包括“資產負債表、收入支出總表、支出明細表、附表和報表說明書”;《事業單位會計準則(試行)》中規定事業單位會計報表應包括“資產負債表、收入支出表、基建投資表、附表及會計報表附注和收支情況說明書”等。另外，行政單位和事業單位的主管單位或上級單位均應根據各級財政部門的要求依據本單位的會計報表和所屬單位經審核的會計報表編制匯總會計報表，然后逐級匯總上報。
目前那些引入權責發生制政府會計并取得成功的，大多是市場經濟比較成熟的國家，預算管理理念與監督體系[]相對比較健全，公共管理已經解決了合規性的問題，財政管理正處于向追求績效轉變的階段。與這些國家相比，我國的政府會計改革還有很長的一段路要走。政府會計改革是一項綜合性的巨大工程，因此，在改革過程中，只有不同程度、從不同方面采取一些相應的配套改革措施，才能夠保證政府會計改革的順利進行。修訂或完善相關的法律法規，明確規定政府會計主體范圍。完善的法律法規體系將會為政府會計和預算向權責發生制轉換奠定基礎，將會保證政府會計與預算改革的順利實施。目前，我國的法律環境與實施權責發生制政府會計的要求還有較大差距。例如，事業單位是我國的一種特殊組織形式，事業單位種類繁多、性質復雜，尤其是近年來事業單位的改制、改革，使得許多事業單位的運營方式、資金來源等均發生了巨大變化，逐步走向了市場或實行了企業化管理，但是相關法律法規對事業單位的概念、性質、功能定位等并沒有及時做出修訂、更改。因而如何確定哪些事業單位應納入政府會計管理范圍就成了我國界定政府會計準則適用范圍所面臨的難點之一。因此，必須加快法律法規建設的步伐，適時修訂或頒布有關法律法規，為政府會計改革提供制度平臺。
政府會計目標是指在特定的會計環境中，政府部門、公眾等會計信息使用者通過會計活動所希望得到的結果，是現代會計理論研究及實踐活動的邏輯起點。當前，我國政府會計正在進行重新構建理論框架、制定會計準則或制度的全方位、深層次的改革，政府會計目標的定位問題必然成為理論研究的重點。通常認為，政府會計目標應具備三個層次的內容：一是會計信息使用者;二是會計信息的內容;三是會計信息的作用或目的。只有明確了這三方面的內容，才能夠給政府會計目標做出明確定位，從而以此為指導，更好地設計政府會計概念框架，建立政府會計規范體系。
建立廉潔、勤政、透明、高效的政府離不開規范、有效的政府會計的核算和監督,政府會計工作在財政政策的制定和執行中起著關鍵的作用,處于現代政府的中心,有效的政府會計是廉潔和高效率的政府管理和控制的基礎,中外理論界和政界普遍認為構建健全而透明的、有效界定受托治理責任的新型政府會計是良好的公共治理的基石。因此，新型政府會計體系應該能夠通過對政府的相關決策及運用資源的情況完整、客觀地加以計量、記錄和報告，形成系統、有用的政府會計信息及政府財務報告，從而對政府機構和官員進行客觀有效的激勵與約束，同時能夠督促政府機構和官員在行使受托治理行為時的選擇決策符合公眾利益。應將行政單位會計與財政總預算會計進行合并共同組成政府會計，這樣有助于將各級政府確立為會計主體，將“公共受托責任”的理念引入政府會計信息系統，完善政府會計核算以及政府財務報告制度，提供更完整、全面、透明的政府會計信息。
事業單位是我國特有的組織形式，具有數量大、類型多、情況復雜等特點。事業單位會計核算有其特別之處，在會計科目設置、會計報表體系、會計核算基礎等方面均與行政單位會計和財政總預算會計不同。對于事業單位是否應該納入政府會計體系的問題目前仍存在爭議主要有三種觀點：(1)主張全部納入;(2)國有事業單位與民間非營利組織一起“另立爐灶”;(3)重新劃定，分不同情況分別納入政府會計體系和非營利組織會計體系。具體又分幾種情況：(1)具有行政管理職能的國有事業單位必須納入政府會計體系。我國政府的主要職能有兩個，一是宏觀調控市場，二是推動社會進步和發展社會文化事業，而后者必須依靠各個主管部門及其所屬單位來完成。我國政府在機構設置時，職責界定上有交叉。各級政府直屬的許多主管部門，既是行政管理部門，也是事業管理部門。有些主管部門下設若干行政單位，有的還設有事業單位。而有些事業單位則被授權行使政府的行政管理職能，如證監會、保監會、銀監會等。另外很多事業單位既有提供公益服務的職能，也有一定的政府行政管理職能，如海關所屬的檢疫單位等。這些事業單位應該而且是必須納入政府會計體系的。(2)不具有行政管理職能但納入政府預算的國有事業單位。一些國有事業單位雖然不具有行政管理職能，但對政府的財政依賴程度很大，而且國有事業單位的各項支出在政府支出中所占的比例也很大。許多國有事業單位的固定資產均由歷年的財政支出形成，若把國有事業單位從政府會計體系中分離出去，勢必造成政府收支預算和決算的不完整。另外，許多國有事業單位的收支均納入了部門預算管理，今后還將逐步實行國庫集中收付，若將國有事業單位分離出去，勢必對繼續實行和深化部門預算改革及財政國庫制度改革造成障礙。因此，筆者認為，只要是納入政府預算管理的國有事業單位，均應納入政府會計體系進行會計核算和報告。
我國在今后的政府會計改革過程中，應盡快建立起統一的《政府會計準則》，從會計要素和業務的角度出發，對各個會計要素及各項具體業務的確認、計量和報告做出統一規范[]。我國的《政府會計準則》應適用于中央和地方各級政府部門及單位，應該打破以前以行政單位或事業單位為主體獨立或相對獨立設計準則體系的模式，建立以業務為主體的具體準則，并進而形成以基本準則為統領，下設若干具體準則的框架形式。基本準則的制定可以仿照《企業會計準則》及《事業單位會計準則(試行)》，分為總則、一般原則、資產、負債、凈資產、收入、支出、會計報表、附則等，主要對會計要素和一般原則等做出規定。具體準則的結構可作如下設計：
一般業務準則：主要對會計要素的確認與計量、信息的披露等作出具體規定，包括各項主要資產的會計準則、負債會計準則、凈資產會計準則、各項主要收入會計準則、各項主要支出會計準則等。會計要素的界定能為各會計主體通用，這些會計主體也有可能是基金會計主體，如普通基金、國有資產投資基金等。但一般業務準則的項目決不僅限于會計要素本身的界定，還應包括要素中某些具體業務的處理準則，比如，固定資產準則、捐贈業務準則等，而且可以隨著形勢的變化、新業務的出現等不斷進行完善。另外，在有關收入和支出的會計準則中，還需要考慮預算收入、預算支出與財務報告中要求的收入、支出界定的差異。
特殊業務準則：主要針對特殊行業和特殊業務的會計處理做出了具體規定，包括預算業務調整準則、執收業務準則、代理業務準則、成本核算業務準則等。其中，預算業務調整是協調預算執行情況報告與政府財務報告的重要會計業務，它提供政府會計中對預算執行情況的記錄和對政府財務狀況的記錄之間差異的協調和解決方案;執收業務是指目前中國人民銀行和部分商業銀行代理的國庫業務、稅收征管部門的稅收征管業務等;代理業務主要指的是與各政府和公立事業單位代理社保基金、醫療基金、住房公積金等相關的業務;成本核算業務主要是指某些國有事業單位需要進行的賬內或賬外的成本核算業務。
